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企业财务制度改革研究报告

财政部企业司 贾谌 袁海尧 刘学诗 

赖永添 吴子云 王国航 刘红绢

 

企业财务规章制度是国家财政法规的有机组成之一,我国现行的企业财务制度体系是从1993年开始实行的,它以《企业财务通则》为统帅、以十大行业财务制度为主体构成(以下统称为“企业财务制度”)。10余年来,国家宏观经济体制和企业微观环境已经发生了重大变化,目前除了少数仍然基本按照计划经济体制实施财政管理的军工等企业以外,对多数企业而言,它已成为“鸡肋”----弃之诚然可惜,留之基本无用。然而,根据我国国情,企业财务制度在现阶段尚不能彻底退出历史舞台,仍然需要保留一个历史时期。因此,企业财务制度亟需与时俱进,进行全面改革,实现制度创新。

 

第一部分  企业财务制度改革的回顾与现状

 

一、企业财务制度改革的历史成就

1992年初,党的十四大召开和邓小平南巡讲话,使我国的改革开放和经济建设进入了快车道。十四届三中全会确定了建立社会主义市场经济体制的基本目标,随着经济体制改革的全面推进,企业财务制度改革的浪潮由此掀起。财政部通过全面改革企业财务管理模式、方法,建立新的企业财务制度体系,促进现代企业制度的建立,推动企业自我发展。回顾改革历史,其改革成就主要体现在以下几个方面:

(一)改变企业财务制度散乱状况,统一行业企业财务制度。《企业财务通则》经过国务院授权后由财政部颁发,是国内所有企业必须遵循的财务规章。以此为基础,财政部将国民经济进一步归类,统一制定了大体雷同的10个行业企业财务制度,并形成企业财务制度法规体系的主体内容。当时形成的行业财务制度,归并了原先按照不同所有制、不同组织形式、不同经营方式和不同行业分别制定的互不通用的企业财务制度,从而改变了企业财务制度散乱状况。

(二)改革资金管理模式,建立资本金制度。发展市场经济,建立现代企业制度,企业投资主体逐步多元化,企业财务管理必须明晰企业产权。为此,企业财务制度顺应经济体制改革的潮流,打破了计划经济时代形成的企业资金划分为流动资金、固定资金、专项资金三段管理,实行专款专用、各自平衡的模式,规定企业总资产对应的资金来源分为负债和所有者权益两部分,其中所有者权益包括资本金、资本公积金、盈余公积金、公益金等,而资本金分为国家资本金、法人资本金、外商资本金、个人资本金和集体资本金,由此建立了便于明晰产权的资本金制度。

(三)改革固定资产管理制度,促进企业技术进步。一是大范围调整固定资产标准,将企业固定资产的标准调整为:使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、设备以及虽不属于生产经营主要设备,但单位价值在2000元以上,且使用年限超过二年的物品;二是大幅度加快固定资产折旧速度,包括将固定资产使用年限平均缩短20%多,并且制定固定资产折旧年限的弹性区间,由企业自行选定具体的折旧年限,同时规定在国民经济中具有重要地位、技术进步快的某些行业企业固定资产可以实行加速折旧政策;三是对企业下放固定资产处置权,企业可以依法对固定资产进行转让、出租、变卖、抵押、对外投资,也可以根据经营需要购建、改良固定资产;四是根据资本保全原则改革固定资产核算办法,包括固定资产折旧、损失不再冲减固定基金(即资本金),转让、经营等收益不再增加固定基金,固定资产折旧后不实行折旧基金制度,取消提取大修理基金的办法,修理费用作为期间费用处理等。据财政部汇总的全国国有企业年度财务决算反映,1994年全国国有企业固定资产原值3.30万亿元,平均折旧率7.0%,比折旧制度改革前的1992年提高1.5个百分点,增加折旧495.09亿元,同时企业固定资产规模大幅度增加,增幅超过30%,比折旧制度改革的前两年增加了一倍多。固定资产管理制度的改革,有力地支持了企业技术改造。

(四)实行制造成本法,改革成本费用管理制度。一是改革传统采用的完全成本法,规定企业产品成本计算到制造成本为止,将与企业产品生产不直接或者关系不密切的费用作为期间费用处理;二是适应市场竞争需要,建立坏账准备金制度,允许所有企业提取一定比例的坏账准备金、商品流通企业同时提取商品削价准备金;三是整顿财务秩序,规定企业业务招待费统一实行在分档控制的标准内据实列支的办法;四是取消按销售收入提取技术开发费的做法,规定企业技术开发、新产品试制等所有收益性支出,全部作为期间费用处理;五是调整费用开支范围,将养老、待业等社会保险费用从营业外支出改列管理费用,对企业长期借款应付利息的处理也进行了调整等等。据财政部汇总的全国国有企业年度财务决算反映,1994年全国国有工业企业制造费用在产品成本中的比重为17.34%,比财务制度改革前的1992年下降2.76个百分点,大量费用直接转为期间费用,不再按照产品摊销,工业企业14个行业除石油、冶金、烟草以外,销售利润率全部下降,有效地在制度上克服了虚增企业利润的弊端。

(五)改革财务报告制度,建立新的企业财务评价指标。企业财务制度对企业财务决算制度进行了彻底改革,采用国际通用的企业会计报表格式,并规定企业应当编写财务状况说明书,同时建立了财务评价指标体系,从企业偿债能力、资产营运能力和企业盈利能力三个方面总结和评价企业的财务状况和经营成果,实现国民经济各行业之间财务信息的可比性,并便于满足企业开展国内、国际市场融资和商业经营的信息需要。

二、企业财务制度改革的历史经验

企业财务制度实行以上改革,不仅具有划时代的现实意义,而且积累了丰富的可供借鉴的历史经验。

经验之一:企业财务制度改革离不开经济体制改革的推进。1978年以来,我国以国有企业改革为中心的城市经济体制改革逐步深入,从扩大企业经营自主权到企业承包经营责任制,从企业承包经营责任制到企业转换经营机制,从企业转换经营机制到建立现代企业制度,实现了经济体制改革的三大跨越。为适应经济体制改革的需要,财政部先后出台了企业基金、利润留成、利改税以及企业自主经营、股份制改造等一系列财务制度,在此基础上,从1993年开始,相继制定并实施了《企业财务通则》、分行业财务制度和企业内部财务制度指导性意见,初步形成了我国的企业财务制度框架体系。实践证明,企业财务制度改革与国家的经济体制改革密不可分,紧密相联,企业财务制度体系的建立是国家经济体制改革推进的结果。

经验之二:企业财务制度改革必须与财政、金融、税收、劳动等改革相配套。经济体制改革的核心是调整国家与企业的利益关系,而利益关系的调整必须通过企业财务制度改革才能实现,触一发而动全身。如国家与企业利润的分配,税收政策的调整,劳动关系的改变,价格杠杆的运用等改革无不体现在财务制度的改革上。因此,企业财务制度必须与一系列紧密相连的改革相配套,相辅相成,互为依存。

经验之三:企业财务制度改革,应当循序渐进,不能急于求成。20多年来的改革实践证明,我国经济发展的历史,就是企业的改革史,每一关键时期的重大改革,必将带来利益的调整,而利益的调整又间接影响改革的进程,企业财务制度作为利益调整的基本手段,无不发挥其特有的作用。企业财务制度改革伴随着国家经济体制改革的脚步,踏实地跨过由计划经济走向市场经济的每一个台阶。

三、企业财务制度面临的问题

企业财务制度是在建立社会主义市场经济体制初期制定的,在统一国内企业财务政策、建立资本金制度、建立企业财务评价指标体系等许多方面打破了计划经济管理的框框,但是仍然受到“财务决定税收,财务决定会计”的观念局限,其主要内容仍然是直接对企业交易、会计要素进行确认、计量。现在看起来,从形式到内容都已经落后于改革的步伐,面临许多问题,突出表现在以下几个方面:

(一)国家税收制度逐步健全,财务制度的纳税扣除职能被取代。企业财务制度是从199371日执行的,财政部门同时行使企业所得税管理职权与企业财务管理职权。但是从199411日起全国实行税制改革,企业所得税管理职权划归税务机关,《企业所得税暂行条例》统一了内资企业税制,虽然企业收入、成本、费用、损失的确认、计量基本按照财务制度执行,但规定了企业个别纳税调整事项。2000516日国家税务总局发布《企业所得税税前扣除办法》,对企业纳税扣除事项全面作出规定,从而彻底取代了企业财务制度的税收职能。对于企业财务制度尚未涉及的企业住房制度改革、资产重组、企业改制、职工保险制度改革等领域,在财政部逐步完善财务规定的同时,相关税收制度随后也逐个补充,使企业纳税调整事项越来越多。

(二)会计职能逐步回归,吸纳了企业财务制度关于企业交易、会计要素的确认、计量的内容。1993年实行的“两则两制”是并行的,随着企业会计准则逐个发布,特别是2000年统一制定《企业会计制度》,企业财务制度规定的确认、计量内容全部纳入了会计准则和会计制度之中。按照财政部的规定,《企业会计制度》最终将在2005年之前全面推行。对于执行《企业会计制度》的企业,除了一些诸如职工福利分配货币化改革、产权制度改革等相关财务政策以外,现行的企业财务制度确实可以退出历史舞台了。

(三)国家经济体制改革深化,企业产权制度对健全出资人财务职能提出新的要求。2003年,根据党的十六大决定,国务院颁发了《企业国有资产监督管理暂行条例》,并设立了同时“管人、管事、管资产”的国有资产监督管理机构,政府分离了出资人与社会管理者之间的不同职能。企业财务制度是在“政资不分”的计划经济体制下形成的,没有区分出资人财务与经营者财务不同的功能与责任,在全国总产值大半部分由国有企业创造的情况下,财政兼有国有出资人财务职能而淡化出资人财务。如今,国有企业和国有独资公司创造的产值仅占四分之一左右,财政管理的幅度往往仅限于国有企业,大多数企业基于产权理论由出资人或者经营者自行管理,企业财务制度未能给予提供规范依据。

(四)加入WTO以后,企业财务制度不能适应财政管理企业的内容、方式进行调整的形势。WTO规则不仅对我国财政管理企业的行政方式产生深远的影响,而且要求财政补贴、财政资助等多项扶持企业政策的实施,应当符合非歧视原则和公平贸易原则,对内外资企业实行“国民待遇”,履行《补贴与反补贴措施协定》。也就是说,财政应当摆脱传统的国有企业的财务管理角色限制,向为全社会企业提供财政服务的政府公共职能部门转型。而企业财务制度一方面没有将财政扶持等政策纳入财务规范,并且没有对享有国有资本、行政资源或者其他国有经济资源等优势的企业进行财政调节,既存在企业(被管理者)与财政(管理者)之间权利与义务不对称倾向,又不能有效实行公平原则;另一方面虽然规定适用于中国境内的所有企业,但在实际上,主要针对国有企业实施,且由财政部门采取直接管理方式具体管理企业微观事务。显然,企业财务制度无论内容、方式、规范对象方面,都不能适应我国加入WTO之后,财政管理企业角色转变的形势。

四、改革企业财务制度的主要观点

由于面临以上种种问题,应当如何看待企业财务制度,众说纷纭,莫衷一是。归纳起来,当前主要有以下几种观点:

一是“取代论”。财务制度是财务政策的具体表现形式,企业财务制度是对企业各项财务活动的规范和约束。《企业财务通则》和分行业财务制度产生在九十年代初,带有相当浓的计划经济色彩,随着改革的深入,不少内容已被会计制度、税收制度等所取代,这是客观的现实。但企业财务管理所固有的融资、投资、营运、收益和分配、风险管理、财务评价等内容等仍需要财务制度规范,这是其他制度所无法取代的。

二是“市场论”。这种观点认为,企业是市场的主体,企业的财务活动完全由市场来决定,不需要统一财务制度来规范。由于我国与其他市场经济国家相比,走过市场经济的路程较短,市场化的规则还没有完全建立。我国的企业大部分还是国有或国有控股企业占主导地位,与非国有企业相比,无论是在观念、方法上还是在体制上都有很大差别。因此,完全按照平等的市场主体对待,取消对企业财务活动规范和约束,显然不利企业的健康发展。

三是“接轨论”。国际会计理论的成功经验,对我国的会计制度改革发挥了很大的借鉴作用,无论是理论探索还是会计制度体系的建立都超前于财务制度,正逐步与国际接轨。一部分学者据此认为,企业财务制度也应与国际接轨,没有必要建立统一的企业财务制度。诚然,世界上大多数市场经济国家都没有统一的企业财务制度,但我国的企业财务制度在没有国外成熟经验可供借鉴的情况下,若照搬国外的经验,盲目与国际接轨,舍弃统一的企业财务制度,显然不符合我国的现实。

四是“自身论”。这种观点认为,在市场经济条件下,企业应当按照自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展的原则管理内部事务,制定内部财务制度是企业自己的事,但对目前仍占有相当大国有资本的企业来说,企业的经济利益大部分体现在国家利益上。因此,制定企业财务制度离不开国家宏观政策的指导。

 

第二部分  企业财务制度改革的理性分析

 

现行企业财务制度按制定主体不同,实际上由宏观财务制度和微观财务制度两个层次构成。宏观财务制度是由国家制定的协调政府与企业之间、企业与企业之间、企业各利益相关者之间财务关系的原则和规范,以法规、部门规章、规范性文件的形式确立;微观财务制度是由企业根据宏观财务制度制定的组织企业财务活动和协调企业内部以及企业与外部利益相关者之间财务关系的原则和规范,一般以公司章程以及企业其他内部规定的形式确立。从宏观财务制度看,现行企业财务制度实际上与现实的制度需求存在着很大的差距,分析企业财务制度的短缺性,可以为新型企业财务制度的定位和框架设计更好地提供思路。

一、     企业财务制度短缺的理论分析

改革开放以来,我国原有的经济管理体制逐步进行改革,如何建立现代企业制度也日益成为重要的企业改革话题,而企业财务制度是建立现代企业制度的一个重要组成部分,这对政府(财政)面向企业的财务管理制度和企业的内部财务制度都提出了新的要求。为了适应这些制度需求,1992年财政部制定了《企业财务通则》以及十个行业财务制度。随着经济体制改革的不断深入,一方面,政府、企业、职工、社会其他利益相关者之间的财务关系迫切要求通过具有权威性的法律法规来明晰,建立一套为各方认可的“游戏规则”;另一方面,随着《企业财务通则》确定的财务制度的企业所得税管理和会计核算职能逐渐被税收制度和会计制度所替代,企业财务制度的职能呈现“空心化”的趋势。1993年之后,财政部虽然就企业改革改制、职工福利和其他专业财务事项制定了相关的管理制度,但大多扮演“救火队”的角色,往往缺乏统一规划和系统性,不能满足激增的制度需求。

企业财务制度的供需不平衡造成了当前企业财务制度的短缺现象,具体表现于以下两个方面:

    (一)现行财务制度的有效供给不足。经济法律法规对参加经济活动各方的权责和需要规范的经济行为作了明确规定,也肯定了要通过财务制度进一步规范和管理(详见表一),但现行企业财务制度因为规定的内容不完善或者内容陈旧,使其指导性、实用性和权威性大打折扣,不能满足法律法规的要求。这是财务制度供需矛盾最集中的表现。

 

表一:经济法律法规对企业财务制度的需求

法律法规名称

有关企业财务行为

的规定

要求进一步制定

财务制度的条款

《公司法》(1993年颁布,1999年修正)

利润分配、股东权益管理、破产清算清偿

174(公司应当依照法律、行政法规和国务院财政主管部门的规定建立本公司的财务、会计制度)

《合伙企业法》(1997年颁布)

利润分配,清算清偿

36(依照法律、行政法规的规定建立企业财务、会计制度)

《全民所有制工业企业法》(1988年颁布)

企业在财务上的权利和义务

37(企业必须遵守国家关于财务、劳动工资和物价管理等方面的规定,接受财政、审计、劳动工资和物价等机关的监督)

《全民所有制工业企业转换经营机制条例》(1992年颁布)

投资决策权,留用资金支配权,资产处置权,联营、兼并权,分配约束机制

43(政府应建立和完善适应商品经济发展的企业财务制度和收益分配制度)

《中华人民共和国外资企业法实施细则》(1992年颁布,2001年修正)

利润分配

59(外资企业应当依照中国法律、法规和财政机关的规定,建立财务会计制度)

《中外合资经营企业实施条例》(1983年颁布,19872001年修正)

利润分配、解散与清算

80(合营企业的财务与会计制度,应根据中国有关法律和财务会计制度的规定,结合合营企业的情况加以制定)

《中外合作经营企业法实施细则》(1995年颁布, 2000年修正)

利润分配、回收投资

56(本实施细则未规定的事项,包括合作企业的财务、会计、审计、外汇、税务、劳动管理、工会等,适用有关法律、行政法规的规定)

《乡镇企业法》(1996年颁布)

利润分配

30(乡镇企业应当按照国家有关规定,建立财务会计制度,加强财务管理)

从上表可看出:现行经济法律法规主要是针对不同组织形式和所有制的企业颁布的,但由于现行企业财务制度是针对不同行业和不同财务事项统一制定的,而且在实际执行中大多侧重于对国有企业的财务管理,因此两者之间的对应关系较弱;现行经济法律法规主要对利润分配、破产清算等少数财务行为作了原则性规定,对这些财务行为的具体规定以及法律法规没有涉及的其它财务行为的规范都需要通过制定企业财务制度来实现。

    (二)现行财务制度职能存在“缺位”现象。企业经营业务不断拓展、管理手段不断更新,随之发生的全面预算管理的推行、创新性的销售手段、金融衍生工具的使用、企业的重组和并购等等经济行为,使企业财务管理的内容、面临的环境发生了巨大的变化。由于企业经济行为的复杂化,要求确立系统的财务制度作为财务管理的依据,否则将导致经济秩序的混乱。但经济法律法规、现行财务制度大多只原则性地要求企业结合自己的实际情况,参照已有财务制度制订内部财务管理办法。这样规定导致的结果是:由于已有财务制度没有对新拓展的业务及创新性的管理手段做出规定,企业苦于没有可供参照的规定,或者即使有,也因为散见于各个文件以及文件作为政府行政行为结果的不稳定性,导致企业根据其制定的内部财务制度受到司法部门、审计机构等外部机构的质疑,实施起来困难重重。在政府作为主要制度供给者的职能没有到位的情况下,企业财务管理人员的素质对企业内部财务管理的水平就起着决定性的作用,但实际上各企业的财务管理人员素质参差不齐,无法胜任制度供给者的角色,因此企业间财务管理水平参差不齐的现象极为普遍,不利于形成公平的竞争环境。

制度经济学的理论和制度变迁的历史经验都表明,如果制度短缺现象长期存在,必然会阻碍受制度约束和规范的领域的发展和进步。就企业财务制度而言,如果其短缺问题得不到有效解决,就会产生相关的经济秩序混乱现象,使企业遭受其害,进而影响整体经济的发展和进步。因此,政府必须根据现有制度需求,制定相关的对企业财务制度,增加必要的财务制度供给。

二、     企业财务制度供给的理性判断

广义的财务制度可分为三个层次:第一个层次是财务管理体制,它确立了国家(其代理人即政府)与企业之间投资、分配和再分配的一整套基本规则,是经济管理体制的重要组成内容,是形成另外两个层次规则的依据;第二个层次即本文所界定和讨论的企业财务制度,指个人和组织在企业财务活动过程中,组织财务活动和协调财务关系的原则和规范,属于制度安排;第三个层次是财务行为规范,指一定文化背景和意识形态下人们对企业财务活动和财务关系形成的共识、习惯和规范等,属于非正式的制度。

根据制度经济学的观点,第二个层次的制度成本高于第三个层次的制度成本(其中包括制定成本和实施成本),两者之间具有潜在的替代性:如果财务行为规范认为某种财务行为会影响利益相关者的利益,是不恰当的,那么制度制定者就可以减少在企业财务制度安排上的投入;如果财务行为规范认为某种财务行为无害,但实际上这种行为又确实损害了利益相关者的利益,那么制度制定者就必须加大在企业财务制度安排上的投入。例如对经营者的财务约束和经营者的职业道德,前者是一种制度安排,后者是一种财务行为规范,当经营者缺乏职业道德时,所有者和其他利益相关者只能依法通过加强对经营者的财务约束来保证经营者不损害其利益,而当经营者自我职业道德约束较强时,对其财务约束就可以适当放松,制定和实施制度的相关资源可以配置到更有效率的地方。

随着经济体制改革的深化,我国现阶段的财务管理体制已基本确立,企业自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展,国家通过税收、财政投资与补贴等财政政策以及企业财务行为规范实现对企业的宏观财务管理,政府同时还可以以出资人的身份对经营国有资本的企业实施财务管理。但我国的市场经济仍处于发展阶段,企业财务制度体系与西方发达市场经济国家在长期运行中形成的以自律为主的财务行为规范体系尚有很大差距,企业财务制度短缺现象很明显,或者说参与财务活动的各方自我约束、守法合规的市场经济文化和意识形态尚未形成(至少是尚未形成大气候),政府必须通过加强第二个层次的企业财务制度安排增加制度供给,以实现对企业财务行为的规范。

三、改革企业财务制度是国家完善社会主义市场经济体制的客观需要

任何制度规章都是与当时的历史条件相适应的。企业财务制度作为国家财政法规的组成部分,在完善中国特色社会主义市场经济体制下,取消或者废除企业财务制度,恐怕不是最好的选择,而应当适应我国经济改革与发展的形势进行全面改革,既不能盲从西方发达国家的经验,又要避免强调中国特色而停步不前。随着我国市场经济体制的完善和企业制度改革的推进,改革企业财务制度是完善社会主义市场经济体制的客观要求。

(一)协调资本的逐利性与政府经济管理目标的多元性矛盾的管理途径。在市场经济条件下,资本具有逐利性,私人资本理所当然地要求获得投资回报,国有资本也要实现保值增值。应当说,追求利润最大化是各类资本的内在要求和共同特征,也是资本运营的经济规律。但是,政府作为社会管理者则需要实现充分就业、消除贫困、促进科技进步及产业升级、确保区域经济协调发展等多元目标,采取各项宏观政策措施,对经济进行适当的调节。财政政策是重要的宏观调控手段之一,而企业是国民经济的细胞,其经营成果和运行情况,均会通过财务指标反映出来。企业财务制度是财政对依法企业实施管理的一种手段,因此,改革企业财务制度,运用财政政策,实施企业财务管理,是协调资本逐利性和政府多重目标矛盾的重要途径。

(二)建立有序竞争的市场环境、防范财政风险的制度保障。西方发达国家经历了上百年的市场发育,从自由经济走向法制经济,建立了比较完善的市场游戏规则(即经济法律制度),但为了克服经济周期发展等问题,仍然对市场经济采用适度而强有力的政府干预。我国社会主义市场经济刚刚建立起来,许多经济法律尚需逐步健全,市场秩序混乱,企业缺乏共同的财务行为规范,财务管理薄弱,导致企业债务负担沉重,资产质量不高,技术开发投入不足,财务责任无法落实,市场竞争能力难以提高。政府对企业运行承担着义不容辞的社会责任、公共道义,企业的财务风险归根结底要转化为政府的财政风险。为此,必须从加强企业的基础管理制度入手,从源头上规范企业财务行为,整治市场秩序,防范和化解财政风险。

(三)完善财政体制,健全公共财政职能的内在要求。在公共财政框架下,国家财政具有提供社会公共产品、调节收入分配和促进经济稳定增长的职能。建立稳定、平衡、强大的财政,则取决于经济发展,而经济发展又体现在企业的发展上。公共财政不等于“吃饭财政”,而且社会公共需要也没有固定的模式。因此,在公共财政框架内,首先应当确保建立稳定的收入增长机制,通过实施各项财政政策和资金投入,促进经济发展和提高企业效益,培植财源;其次应当发挥公共财政职能满足各种社会公共需要。我国由于历史原因,一些国有企业承担了大量的社会职能,解决这些问题事关整个经济社会的稳定和发展,政府理应给予财政扶持,并实施相关财政政策逐步加以解决。如果片面理解公共财政的内涵而取消对企业必要的资金投入,或者完全把企业往市场一推了之,财政不加以管理,将导致财政职能的“缺位”。改革企业财务制度,将有利于公共财政体制的完善,健全公共财政的职能。

(四)完善与社会主义市场经济相适应的企业基本经济制度的具体体现。建立现代企业制度是包括国有企业在内的所有企业的发展方向。公司制是现代企业制度典型的组织形式,它要求产权清晰、管理科学,按照国家法律、法规和市场规则自觉运行。《中华人民共和国公司法》要求公司按照国家财政部门的规定,建立公司财务、会计制度,这是企业基本经济制度的基本要求。由于传统的企业财务制度职能明显弱化,严重影响了企业基本经济制度的建立和完善,以至一些企业财务行为无章可循,出资人财务职责与经营者财务职责缺乏规范,出现了许多扰乱经济秩序、损害社会公共利益和有关各方权益等问题。因此,改革企业财务制度不仅是企业加强自我约束,实行科学管理的需要,而且是治理经济秩序,健全市场经济法制的体现。

    四、宏观财务制度是企业改进和加强内部财务管理的自主需要

不少人认为,企业财务属于企业内部事务,完全可以由企业自行管理。但是,任何单位的经济运行都具有外部性,企业财务也如此,因而企业“自行管理”必须以遵守共同的财务管理法规为前提。国家统一制定的企业财务管理法规,一方面作为国家财政规章的重要组成部分,既能够给各级财政部门管理企业财务行为提供制度平台,实现依法行政,又可以为各类企业获得国家财政支持创建沟通与联系的渠道,实现公平竞争,另一方面作为企业财务管理的行为准则,为企业在组织财务活动、处理各种利益关系提供参照的标准。现行企业财务制度尽管已经成了“教科书中看不见、实际工作中拖后腿”的“空壳子”。但是,由于企业内部财务活动具有的外部性,决定了企业内部财务管理与国家统一的宏观财务制度存在着密切的联系。作为国家财政管理的一种工具、一种理念、一种旗帜,在现实中并没有偃旗息鼓,其对改进和加强企业内部财务管理仍然发挥着积极的作用。

从调查情况看,东南(福建)汽车工业有限公司是于1995年中外各出资50%组建的合资企业,公司财务经理认为,企业内部财务管理办法是根据国家财务规章制定的,如果废除了财务规章,企业就没有依据了。民营的福建凤竹纺织科技股份有限公司财务总监归纳认为,私营企业建立、健全内部财务制度,主要依据国家规定,结合上市要求,继承原有的有效做法,并参照别的企业。福建鞋帽进出口公司已经整体改制,财务经理认为,企业怎样向股东交代经营状况、财务成果,应当有游戏规则;不同股东之间、企业内部与外部之间如何协调,应当有权威标准,而这些游戏规则、权威标准,就应当是国家统一制定的企业财务通则。

非国有企业对国家统一规定具有自发的需求,究其原因,龙岩市财政局主管副局长认为,一是来源于中国文化的积淀,二是来源于企业财务管理公正、公平原则的要求。从文化根源讲,西方发达国家的个人道德成本很高,企业财务管理中具有讲求信用的一面,自我约束的道德觉悟比较高。而我国的个人道德成本则很低,自我约束的道德觉悟比较低,在企业财务管理中,私人老板与经理人之间的互相约束,都不能完全依靠个人的道德,都需要根据权威的标准。而文化积淀形成的共同观念,权威都来源于政府的行政权力,技术标准、质量标准、卫生标准如此,企业财务管理的标准也不例外。私营的福建龙工企业集团财务经理认为,国家出台适用各类企业的财务制度,可以给企业财务管理指明方向、提供规范。因此,从公正、公平原则讲,企业股东在两个以上时,股东之间、股东与经理人之间的财务行为准则,借助于政府规定的财务通则,可以减轻许多交易成本,提高协作效率。

 

第三部分  企业财务制度改革的现实选择

 

改革企业财务制度,既不能翻版1993年开始实行的《企业财务通则》以及分行业财务制度,也不能重复税收管理制度和企业会计制度的规定,而应从社会管理的现实角度,为企业在经济活动中涉及的财务行为提供法律规范,解决我国经济立法滞后所带来的经济活动无章可循、无法可依问题,为企业出资人、经营者、债权人、内部职工等相关利益主体管理、评价企业财务活动提供客观的依据和标准。因此,必须解决制度创新、职能回归、定位准确等问题。

一、企业财务制度改革需要实现制度创新

改革企业财务制度,重建企业财务制度体系,必须从以下几个方面实现制度创新:

一是转换财务管理观念。财务制度不再是税收扣除标准,不再是会计要素确认、计量的规定,而是组织、协调、控制、监督企业财务活动的制度规范,也就是从财务角度回答企业经济活动“是否需要”、“怎样开展”、“谁来实施”、“后果谁负”的问题。

二是还原财务管理真相。“财政”与“财务”都是“financial,长期以来财政直接作用于企业的财政政策、财政资金、财政监督,被排除于企业财务管理制度之外,实质上属于“宏观财务”,从社会管理角度看,应当纳入企业财务管理范围进行规范。

三是顺应产权制度改革。公司制是典型的现代企业制度,也是我国企业改革的方向。在公司制企业的治理结构中,出资人与经营者之间存在产权代理关系,客观存在不同的财务管理诉求。重建企业财务制度体系,不能抹杀企业产权关系,模糊出资人与经营者之间具有实质区别的财务管理权利与责任。

四是拓宽财务管理领域。在市场经济条件下,企业购并、重组是与市场竞争相伴的,企业财务风险也无时不在、无处不存。因此,企业产权结构的调整、资产与债务的重组以及财务风险的管理,应当作为企业财务制度的重要内容。

二、改革企业财务制度需要面向全社会

企业财务制度的适用范围不能仅针对国有及国有控股企业,还应面向对全社会各种所有制、各种组织形式、各种经营方式和各种行业的企业。在加入WTO之后,新型企业财务制度如果仅适用于国有企业,在管理手段严格的情况下,就会把国有企业置于不利的竞争状态;而在管理手段宽松的情况下,则会给非国有企业造成不公平的待遇。财政部门是政府宏观调控的职能部门,财政部是全国人民的财政部,包括财政补贴、财政扶持、财政救济、财务规范在内的所有管理措施,都不能再按照加入WTO之前的计划经济时代那样,对国有企业宠爱有加而排斥其他所有制的企业,应当按照WTO规则施行,对全社会的企业实行公平的“国民待遇”。这也是消除政策壁垒和体制障碍,发展社会主义市场经济,为各类企业创造公平竞争环境的客观要求。

三、企业财务制度应当由财政部依法制定

国家统一制定的企业财务制度应当具备刚柔相济的特征。所谓“刚”,是指制度规定在某些方面应当具有强制性,企业必须执行,一旦违反,就要承担明确的、有监管部门或者机构单位追究的法律责任,以达到规范财务行为、治理财务秩序的目的;所谓“柔”,是指制度规定在某些方面又具有指导性,提出的管理内容、管理方法、管理程序科学、合理,企业可以参照执行,使企业可以结合自身特点制定具体的内部财务管理办法。

企业财务制度要具有刚性,前提在于制定机关必须依法行政,从而获得权威。即使一时摆脱不了历史的惯性思维,把国有企业财务仍然作为国家财政的子系统对待,由于根据《企业国有资产监督管理暂行条例》的规定,由国有资产监督管理委员会履行出资人职责的国有企业,不是所有的国有企业,由国有资产监督管理委员会制定国有企业的财务管理制度,也只能适用部分的国有企业,将造成其他国有企业财务管理无章可循的结果。从我国几千年形成的观念看,非国有企业发展到一定程度,也具有规范管理内部财务的自发需要,而规范管理的标准,便是政府机关,产品质量、技术标准如此,财务规范亦然。因此,制定、修改企业财务制度,由财政部承担比较合适,按照国务院赋予财政部的职能,财政部也有这项职责。

但是,财政部制定企业财务制度会不会存在法律依据不充分的难题?答案是否定的。因为根据《立法法》的规定精神,国家基本经济制度以及财政等基本制度只能制定法律(第八条);如尚未制定法律的,全国人大及其常委会有权授权国务院“根据实际需要,对其中的部分事项先制定行政法规”(第九条);国务院各部“可以根据法律和国务院的行政法规、决定、命令,在本部门的权限范围内,制定规章”(第七十一条)。财政部按照“三定”方案赋予的职能制定企业财务规章,既是履行职责的要求,又是依法行政的体现。而且,我国有关企业组织法律、行政法规也给予相应的支持,比如《公司法》第一百七十四条规定:“公司应当依照法律、行政法规和国务院财政主管部门的规定建立本公司的财务、会计制度”;《外资企业法实施条例》第五十九条规定:“外资企业应当依照中国法律、法规和财政机关的规定,建立财务会计制度并报其所在地财政、税务机关备案”;《乡镇企业法》第三十条规定:“乡镇企业应当按照国家有关规定,建立财务会计制度,加强财务管理,依法设置会计帐册,如实记录财务活动”等等。

四、企业财务制度需要重新定位

从制度经济学的角度讲,只要对企业财务制度的需求仍存在,企业财务制度就有存在的必要性,关键是需要对其进行重新定位,使企业财务制度从根本上摆脱现在所面临的种种困境,并可以充分发挥其应有的作用。从企业财务制度改革的目标看,财政部可以采用“老瓶装新酒”的途径,统一修订《企业财务通则》,并以它为基础,制定相关的企业财务行为规范和财政资金管理办法,再以企业内部财务管理制度为补充,从而构建与税收管理、会计制度并行的新型企业财务法规体系。新型的企业财务法规体系应当具有以下基本职能:

一是规范企业相关利益主体的财务行为。企业财务制度不在于给各项财务收支范围及其标准作出规定,而是保障企业在同一财务行为中,尽可能公平、合理地对待不同利益主体的权益,不至于顾此失彼,有失偏颇。

二是协调企业内外部财务关系。企业作为市场争竞的独立主体,企业财务制度应当协调好企业内外财务关系,包括与出资人的产权关系,与债权人或者债务人的债权或者债务关系,与供应商或者销售商的经济往来关系,与国家的依法纳税关系,与经营者和其他职工的劳动报酬关系,从而促进企业发展壮大。

三是贯彻国家有关社会经济发展的政策。国家的社会经济发展政策和经济形势,是现代企业重要的财务管理环境,对企业财务行为及其后果产生很大的影响。企业财务管理应当随时调整企业的财务行为规范,使企业财务行为符合国家有关社会经济发展的政策要求,从而实现企业的财务目标。

四是监督企业财务经济运行。企业财务制度应当在建立健全企业基础管理制度的同时,利用财务管理工具反映企业经济运行状况及其趋势,控制财务风险,监督和保障企业经营按照自身发展战略和规划进行。

    五、企业财务制度应当发挥的作用

经过以上调整、改革,企业财务制度应当发挥以下作用:

(一)必须服务于政府对企业实施宏观财务管理的需要。这是因为:首先,国内外经验皆表明,企业作为经济的微观组成单位,其财务行为具有外部效应,即对整体经济的有序、健康运行会产生重要的影响,因此其财务行为不仅需要来自企业内部的约束,也需要来自企业外部的约束。由政府提供的企业财务制度就是企业外部约束的主要组成内容,也是政府对企业实施宏观财务管理的重要依据。我国政府在对企业的控制方面一直采取很强势和积极的态度,但是控制手段已由原来的直接干涉变成了间接管理,这是符合我国市场经济发展阶段特点和传统管理文化的做法,具有保证制度权威性、减少推行阻力、符合规模经济等优点。其次,我国现行财务管理体制中,国家与企业之间除了税收关系以外,还有基于国家向企业直接投资如技改贴息、支付国有企业改革成本如政策性破产补贴、向某个行业或特定企业提供财政资金支持其发展如外贸发展基金和中小企业发展基金、向企业收取政府性基金如碘盐基金等财政活动而形成的财务关系。国家目前对这些财务关系的规范存在分散、零星的缺陷,应当纳入企业财务制度进行统一规范,方能更好地保证这些财政政策发挥其目标作用。

(二)应当为企业财务活动和财务关系确立游戏规则。所谓“游戏规则”,包括企业内部和外部关于企业财务活动和财务关系的原则和规范。由于财务活动贯穿企业创立、发展乃至消亡的每一个阶段,财务关系是所有经济关系中比较稳定的,因此确定的财务游戏规则可以减少企业运行及资源配置的不确定性和交易成本。换言之,被企业各个利益相关者所认可的财务游戏规则,可以为企业乃至整个经济的运行提供良好的财务环境。

具体而言,企业内部财务规则包括三个层次:一是企业财务体制,通过公司章程等文件确立所有者、债权人、经营者、财务部门、职工等利益相关者的财务权责及关系;二是企业自行制定的财务管理制度,涉及资金管理、成本控制、收入、利润分配办法、预算管理、筹资、投资、担保、资产重组、财务分析与财务评价等内容;三是企业内部形成的财务管理文化。从保证公平竞争及整体经济顺利运行的角度看,企业内部财务规则应根据企业外部财务规则来制定,并以不违背企业外部财务规则为前提。

(三)应当有助于提高企业内部财务管理水平。企业内部财务管理工作涵盖了多方面的内容,实际上在相当多的企业,财务部门花费过多的精力于会计核算上,真正的财务管理职能并不到位;有些企业财务管理重心放在成本费用和流动资产管理上,由此创造的利润和节省的资金却没有可投资的去向,只能以银行存款的形式获得很低的资金报酬,无法充分发挥财务管理为企业创造价值的作用;有些企业的利益相关者则利用财务管理上的漏洞损害其他利益相关者的利益,为自身牟取不正当利益……总之,我国企业的财务管理仍是粗放型的,不利于均衡保护各方利益,同时还大大提高了国家的监督管理成本。

    六、新型企业财务制度的设计框架

围绕企业财务制度的改革目标及其四个职能、三项作用,新型企业财务制度的设计框架可分为以下三个层次:

第一个层次:企业基本财务制度(或继续称之为《企业财务通则》)。主要内容是规定国家(政府)对企业的宏观财务管理关系,企业各利益相关者的权利与义务,企业财务制度制定权力在国家(政府)与企业之间的分配,企业基本财务行为规范等。这是面向所有企业的基础性、纲要性制度,其作用有三:一是明确在当前经济体制下,政府如何对企业实施财务管理,防止管理越位或缺位;二是从财务管理的角度,为企业各利益相关方确立一套基本的“游戏规则”;三是界定财务制度的内涵和范围,明确违反制度规定的法律责任。由于它属于我国基本经济制度的组成部分,因此应当赋予其足够的权威性和强制性。

第二个层次:企业具体财务制度(或称之为具体财务规定)。主要内容是结合实施经济政策和财政管理的需要,在企业基本财务制度的原则指导下,对企业具体财务行为进行规范。其作用有三:一是从操作层面支持相关法律法规有效地发挥作用,防止经济秩序的混乱;二是从财务角度引导企业贯彻国家制定的宏观经济政策;三是监督企业用好各种财政资金,使财政的宏观调控政策意图得以体现。这个层次的制度也必须是强制执行的,但是它与第一层次的制度最大的不同点在于其稳定性方面——基本财务制度在相当长的一段时间内具有相对稳定性,除非经济体制发生了重大变革,否则不需要做大的变动,但企业具体财务制度却会随着经济政策的阶段性变化和财政资金的建立和调整而发生变化,具有阶段性。因此,企业具体财务制度应由主管部门根据制度需求的变动情况及时予以调整和修订。

第三个层次:企业财务管理指南(或称之为财务管理指导意见)。主要内容是为企业内部财务管理工作提供指导性意见,为企业财务人员提供工作思路和操作方法。企业内部财务制度属于微观制度,是由企业出资人和经营者根据其判断和需要而制定的,虽然会因所处行业、企业规模等因素的不同而不同,但只要符合以上两个层次的制度要求,政府就没有必要进行干预。相对于以上两个层次制度的强制性而言,企业财务指南更多地偏向于服务性,也就是说把企业财务制度作为一种公共品来提供,旨在提高企业的财务管理水平。用长远的眼光来看,这个层次的制度还有助于引起人们对企业财务活动和财务关系的重视,并引导其形成一定的共识,即在企业乃至整个社会中潜移默化地倡导一种恰当的“财务文化”(即非正式制度),当这种文化形成并发挥作用时,企业财务制度的制定和实施成本便会得到降低,企业财务管理的目标也就更容易实现。

 

第四部分  企业财务制度的改革

内容及其制度安排

 

企业财务,实质是利益问题。在市场经济体制建立以后,企业内部与外部之间、所有者与经营者之间、出资人与债权人之间,各种利益关系尤其得以强化。自现行企业财务制度施行10余年以来,我国经济体制、行政体制、企业制度等进行了一系列成功的改革,必然导致制度变迁,从而产生新的制度需求。如果没有及时实现制度供给,就会发生一些意想不到的社会经济秩序混乱的现象。因此,企业财务制度应当适应环境的变化,围绕“财务管理”的实质,区分强制约束与制度规范两个层面,切实解决现实中确需解决的财务管理规制问题,实现有效的制度供给。

一、企业财务制度改革的内容

在市场经济条件下,国家改革企业财务制度,重建企业财务管理法规体系,应当适应企业发展战略和内部治理结构的需要,从以下几个方面着手:

(一)界定财务责任。企业是独立法人,其内部治理结构包括出资人、经营者两个层面,不同的财务利益决定着其不同的管理责任。企业经营者在企业财务管理中的责任,按照《公司法》的规定,主要由公司内部治理结构作出安排。但是,目前我国大多数企业并非按照《公司法》进行组建,出资人与经营者之间往往存在职能“错位”、“越位”或者“缺位”现象。比如对外投资,属于出资人决策的转移资本行为,而往往由经营者决策;企业改制,往往经营者在操纵;内部分配,优势企业千方百计向职工倾斜,而劣势企业则想方设法拖欠甚至降低职工的合法报酬。究其原因,在于出资人与经营者之间财务管理的职权不分,责任不明,导致企业财务行为无序。因此,新型企业财务管理法规应当站在社会管理者的角度,客观公正地界定企业相关利益主体的财务管理职责,弥补我国企业组织法律、法规的缺失。

(二)引导资本流向。不论是国有资本,还是外商资本,或是民间资本,都具有逐利性,而国家社会经济发展的目标和政策具有阶段性。资本顺应国家社会经济发展的目标与政策流动,可以降低风险,增强安全性,并最大限度实现资本增值;如果逆势而行,则将增大投资风险,甚至亏蚀。新型企业财务管理法规应当通过有效的制度安排,包括发挥财政政策的导向作用,向企业传输财政管理理念,将市场对经济资源的基础配置作用与国家的社会经济发展目标与政策密切结合起来,为各类资本建立起安全、流动与增值的机制,引导各类资本的流向。

(三)规范资产处置。企业拥有的各类资产属于企业法人财产,其处置属于企业经营事务,应当由经营者根据出资人的授权进行。但是,如果企业出资人或者经营者对资产的处置行为杂乱无章,处置方向五花八门,将导致社会经济秩序混乱,影响社会公共利益,也不利于企业健康发展。现实中,一些企业由内部人控制,资产以低价出售、通过关联交易转移企业利益、随意放弃资产权利导致企业损失等,侵害所有者、债权人、职工的利益,侵蚀了国家税基。因此,新型企业财务管理法规应当按照有利于社会公共利益与企业利益和治理社会经济秩序的原则,对企业资产处置事项、处置方式、处置作价、处置方向等作出行为规范。

(四)约束财务开支。企业财务开支有哪些项目,按什么标准执行,属于企业经营者的权利,也是企业生产经营所必需的。国家通过税收管理维护税基,出资人通过企业治理结构以及内部财务控制维护资本权益。问题在于我国有关财务规范的经济法制不是很健全,很多企业财务活动实质上借助于经营者的职业道德来约束,而企业经营者一旦发生道德失衡,便会损害公共利益,造成社会经济秩序混乱。比如:业务招待费,本应当用于企业业务往来的招待开支,而经营者用于自身个人需要或者用于与企业业务没有关系等不当方面时,虽然在税收制度允许的开支标准内,但是侵害了出资人的权益,引发行贿等违法违纪行为,扰乱了经济秩序。又如职工工资,控制工资标准可以增加国家税收和出资人的投资回报,但是拖欠工资,或者工资标准降低到法律规定的最低线以下,便侵害了职工权益,造成社会分配不公。因此,新型企业财务管理法规应当从维护公共利益、实现社会公平、治理经济秩序角度出发,通过建立公认的价值观念和道德规范,引导、约束企业财务开支行为。

(五)调节收益分配。企业是国民经济的组成细胞,实现的利润如果过度分配,将削弱企业的再生产能力,不利于国民经济的持续发展;如果过少分配,又将抑制出资人的投资积极性,也不利于国民经济的发展。因此,企业利润分配不完全是出资人财务问题,既是法律问题,也是社会经济管理问题。《公司法》对公司制企业的利润分配有所规定,但不能涵盖所有类型的企业。《中外合资经营企业法》对利润提留的项目作出了规定,但没有法定的标准。国家促进科技成果产业化,推动产业升级,改善企业经营管理,允许劳动、技术、管理等要素参与利润分配,但尚未形成有关的法律制度。新型企业财务管理法规应当贯彻公平与效率的原则,正确处理企业资本积累与投资回报的关系,对企业利润的分配依据、分配形式、分配标准、分配项目作出规范,以弥补法律、法规的不足。

(六)评价企业价值。企业具有人格化特征,同时具有从创办、成长、成熟、衰退到终止的寿命周期,如何评价企业的“健康”状况和所处的寿命环节,除出资人以外,企业外部的债权人、政府管理部门、潜在的投资者、竞争对手以及企业职工都会给予充分关注。因此,建立企业的评价系统,不仅是出资人对经营者经营业绩考核的需要,也是社会公众的需要。虽然在市场经济条件下,社会中介机构可以设计不同的标准,从不同的角度,运用不同的方法对企业进行评价,给企业经营者造成一定的压力,促使企业经营者树立良好的企业形象,以赢得社会公众的信赖。但是,新型企业财务管理法规从履行政府的社会管理职能出发,在规定企业会计信息真实、充分、准确披露的情况下,制定一套科学的全面评价企业的标准和方法,可以为社会公众正确、客观、公正地评价企业提供参照。

(七)管理企业风险。企业经营失败,不仅仅是出资人受到损失,还会引起一系列连锁反应。如果企业大范围关闭、破产,债权人的债权受到损失,导致整个社会的资金链条断裂,从而引发金融危机;职工大量下岗失业,增加了社会保障的负担;国家出于政府责任和社会道义必须组织财政资源加以解决,但税收来源由于企业关闭、破产而缩减,国家财政因而陷入减收与增支的困境。从这种意义上讲,企业风险也是社会的风险,从而是政府的风险。企业风险主要包括财务风险、经营风险、市场风险,其中财务风险是企业风险的核心,它包括偿债风险、投资风险和利润分配风险。为了保持社会稳定,新型企业财务管理法规应当建立预测、防范、监控、解除企业财务风险的机制,并通过财务风险管理,尽可能消除整个的企业风险。

    二、企业财务的强制性约束

    在新型企业财务管理法规体系中,应当明确企业有哪些财务问题必须照章执行,没有照章执行需要承担哪些法律责任。结合现阶段情况,需要强制约束的财务管理内容主要有:

    (一)企业产权管理制度。现代企业制度以明晰的产权为基础,我国原有全民所有制企业和集体所有制企业在依法改组、改制、改革中,首先面临如何明晰产权的问题。在计划经济时代由国有企业和基层政府组织创办的各类“大集体”企业、各种挂靠全民所有制单位或者实行托管的企业,产权不清现象尤其普遍,并由此引发了一系列的社会经济事端,阻碍了企业的制度改革和进一步发展。现实说明,产权制度是企业的基本经济制度,企业不论是否属于国有,都具有要求产权明晰的共同特征。

从现行产权管理制度看,国有资产管理经过了十余年的实践,积累了成功的基础管理经验,随着《企业国有资产监督管理暂行条例》的出台,国资委已经在紧锣密鼓地建章建制。但是,在非国有资产管理方面,国家有关部门则缺乏关注以至支持的热情,这在制度安排上对非国有资本所有者是不公平的。如果继续维持现行做法,在处理国有与非国有之间的产权关系中,就会在国有与非国有不同出资人之间产生不平等现象,同时在非国有资本管理中也因缺乏统一的产权制度,不利于创造公平、有序的财务环境。因此,建立各类企业共同遵守的产权制度,既是推进企业深化改革的需要,也是完善企业基本经济制度的要求。

在企业财务管理中,企业产权制度表现为资本管理制度,它涉及资本静态的构成管理和资本权益管理,更涉及资本动态的权属确认及其价值管理。前者可以吸收《企业财务通则》的成果,后者则可以在总结十余年来国有资产管理的经验基础上,对企业的产权界定、资产评估、产权纠纷调处、产权交易等基础性产权管理,制定全社会通用的准则。

(二)企业财务分配制度。企业财务分配,包括企业与国家、出资人、债权人、经营者(指高层管理者)、职工之间的利益分配,不同层次的分配,具有不同的内容。

企业与国家之间的利益分配,除了税收以外,还有特定的内容,如政府性基金、行政事业性收费。企业财务管理法规虽然不能规范政府非税收益的征缴行为,但是,从执行的角度,可以规范企业的财务分配行为及其责任。

企业与出资人之间的利益分配,则是围绕资本收益进行的利润分配。现行法律对企业利润分配有所规定,但是不够具体、全面,比如《公司法》对公司制企业利润分配作出的规定,但不能适用依据《企业法》等其他法律注册的企业;《中外合资经营企业法》对利润提留的项目作出了规定,但没有法定的标准。出资人如果过度分配企业利润,就会削弱企业持续经营的能力,从而缩短企业寿命周期,反之,则会影响出资人的投资信心。对此,企业财务管理法规应当予以细化,既可增强法律的可操作性,又促进社会经济的发展。

企业与债权人之间的利益分配,主要是债权保障问题,要求企业诚信地支付贷款利息。市场经济建立在诚信的、法制健全的基础之上,在构建企业财务诚信中,企业财务管理法规可以发挥其应有的作用。

企业与经营者的利益分配,除了经营者的基本报酬以外,对于经营者的职务消费、风险报酬、股权激励,特别是公有制企业的经营者以劳动、管理、技术等要素参与分配,现行法律、行政法规尚存空白之处。联想集团的成功,在一定程度上取决于国家给予的分配政策发挥了积极的效用。三九集团在创办之初,军方曾给予关键创业者优惠政策,但是1998年与军队脱钩以后,由于国家没有相应的法规制度,使原有的奖励分配政策无从落实,造成国家对经营者的分配不公。企业财务管理法规应当将党的方针、国家的政策转变为可供操作的分配制度,从而创造有利于企业公平竞争和企业管理人才成长的财务环境。

企业与普通职工之间的利益分配,企业财务管理法规作为政府规范企业财务行为的工具,应当为企业创造“公平”的环境,既要求企业依法支付职工工资,提供职工必要的福利和社会保障待遇,又要限制某些具有特殊优势的企业过度向职工利益倾斜,从而导致社会分配不公的行为。同时,还应当体现“效率”的要求,建立鼓励职工发明创造的分配制度,以利于提高职工素质,促进企业科技创新。

(三)企业财会信息管理制度。企业财会信息不仅对于出资人、债权人、职工具有重要意义,而且是国家财政机关监测经济运行、预警财政风险、制定有关财政政策的重要依据。因此,收集、汇总、分析企业财务会计信息,理所当然是各级财政机关的职责工作。财政部根据《会计法》和《企业财务会计报告条例》的规定,“主管全国的会计工作”,“负责制定并公布国家统一的会计制度”,“制定财务会计报告的具体编报办法”。同时,依照国务院有关规定,整顿企业会计秩序,通过社会审计、报表稽核、财政检查等方式促进企业提高财务会计信息质量。

目前,企业依照《会计法》、《企业财务会计报告条例》和《企业会计制度》的规定编制财务会计报告,但是在向财政机关报送、向社会披露、对内部公开等方面,现有法律、行政法规都有一些不足之处。比如财政机关根据《企业财务会计报告条例》完全可以按月向企业收集财务会计信息,但是根据《外资企业法实施细则》第五十九条关于向财政机关报送年度资产负债表和损益表的规定、《中外合资经营企业法实施条例》第八十九条关于向财政机关报送季度和年度会计报表的规定,收集信息的范围就不可能覆盖这些企业。因此,如何建立并适时调整、修改和完善企业财务会计信息管理制度,如何规范企业财务会计信息披露行为,以满足财政机关、企业出资人、债权人、职工以及其他有关管理机构对企业管理信息的需要,是企业财务管理法规必须考虑的问题。

(四)企业财务责任追究制度。有效的企业财务管理法规,应当明确处罚违规行为的具体手段、措施、标准,并且具有可操作性。否则,在企业财务管理领域中的有令不行、有禁不止弊端终究难以克服,达不到立法目的。企业是国民经济的细胞,社会经济的良好秩序建立在企业依法经营、依法管理的基础上。对于违反财务管理法规的企业,财政、审计等政府监管部门应当可以清楚地界定、追究企业的法律责任。

在企业财务管理相关利益主体中,出资人、经营者具有不同的职责和权利,承担着不同的法律责任,如果予以混同,责任不清,奖罚不明,势必影响企业财务管理法规的效力,并且产生行政风险。财政机关对企业的财务管理,也必须在规定的范围之内进行。因此,企业财务管理法规应当在界定企业及其相关利益主体的财务管理职责、权利、义务的基础上,明确违反强制性规定相应的法律责任及其追究制度,使企业财务管理法规“言必行,行必果”,从而维护其应有的严肃性。

三、企业财务的指导性规范

为了促进企业加强内部财务管理,除了强制约束的内容以外,新型企业财务制度还要改革政府财政部门传统的对企业直接管理方式,在某些财务管理领域作出指导性规定,让企业结合自身特点参照执行。从企业财务管理的现实情况看,需要作出指导性规定的内容主要有:

(一)企业资源配置规范。企业的资源包括财务资源和非财务资源,前者如现金、实物资产、债权、债务、注册资本与留存收益等,后者如管理权、经营权等。企业在作为市场竞争主体的条件下,其资源配置主要是围绕企业战略和经营规划进行的,因而属于企业依法经营的内部事务。但是,企业内部独立经营,不能损害外部其他相关方的利益;在企业内部法人治理结构中,出资人与经营者具有不同的制度安排,互相之间不能越位或者缺位;中小企业具有科学管理的愿望,在尚不具备相应条件时,也确实需要制度规范与技术指导。传统的财务管理规章主要局限于会计要素的确认与计量,缺乏财务行为规范,已经不适应市场经济发展的需要,必须进行改革。企业财务管理法规在企业资源配置上给予制度规范,不同企业可以根据不同情况参照执行,符合企业经济的外部性特征要求和企业有序运营、科学管理的内在要求,也符合企业财务制度改革的现实情况。

(二)企业财务控制规范。企业财务控制围绕财务风险和企业价值开展,属于企业内部控制制度的关键环节,主要以全面预算管理为控制手段,贯穿于财务活动全过程和企业经营全方位,并与企业内部业绩评价结合起来。全面预算管理既是现代西方发达国家企业成功的管理经验,又是我国《公司法》的制度安排。财政部在2002年下发《关于企业实行财务预算管理的指导意见》以后,许多企业更加重视预算管理,把预算管理作为加强内部控制、实现科学管理、保障战略目标、提升企业价值的有效方法。

实行财务控制,还应当明确控制的重点内容。就财务指导而言,可以从对企业财务状况的影响度和对社会经济秩序的影响度两个方面作出决定,即企业实际的财务收支事项,对收入、成本(费用)、利润、现金流量等关键指标的目标值的影响幅度超过一定幅度例如5%或者10%的,作为重点控制项目;对社会公共利益和其他相关利益主体的权益容易造成损害的,或者对塑造企业文化产生负面影响的,例如业务招待、出国考察、高层管理者的职务消费、产权交易、基本建设、对外投资、大宗采购等,作为重点控制项目。对于重点控制项目,建立相关的控制制度,除了预算控制以外,还应包括授权审批、业务流程、责任追究、财务监督等制度规范。

(三)企业财务评价规范。企业财务评价不是企业的预算考核,也不是企业的业绩评价,而是财政机关依照科学方法对全社会各类企业的财务状况、经营效绩进行分类、测评,形成真实、客观、公正的综合评判,并以一定方式向社会发布,给社会各界提供评价企业价值的参考,从而促进企业加强管理,达到引导企业发展的目的。

1993年实行的《企业财务通则》和行业财务制度,建立了企业财务评价指标体系。1999年,财政部会同有关部门制定了《国有资产金效绩评价规则》,除了明确评价方法、标准、工作程序以外,全面完善了评价内容和指标体系。该规则不仅有效地完善了国有资本金的监管制度,而且对企业开展内部业绩评价具有重大的参考价值,一些企业经过对国有资本金效绩评价规则进行个性化改造之后,形成了企业内部的业绩评价制度。

企业财务管理法规可以充分吸收已有的改革成果,结合企业财务环境变化情况和制度创新的目标要求,制定新的企业财务评价规范,从而改革财政监管直接管理企业财务的方式,通过财务评价检查财政政策实施效果,为企业提供战略发展的导向。

四、正确处理企业财务制度与企业相关制度的关系

改革企业财务制度,重建企业财务管理法规体系,应当做好与《公司法》等相关法律之间的衔接工作,特别是要界定清楚新型企业财务制度与企业会计制度、税收制度和国有资产管理制度的关系。

(一)与企业会计制度的互补关系。企业财务制度立足于维护公共利益,保障社会稳定,治理经济秩序,为全社会各类型企业包括其相关利益主体提供财务行为规范。企业会计制度是对会计要素的确认、计量、记录、报告,为企业经营者、内部职工以及外部的出资人、债权人、政府管理部门等提供决策依据。两种制度都是针对全社会各类企业的,但是,财务管理需要利用会计信息,重在对财务行为的前期决策和过程约束;会计核算为财务管理提供基础,重在对财务行为的过程核算和结果反映,两者互为补充,相辅相成。

(二)与税收制度的并列关系。国家税收制度从维护国家税基出发,规范企业与国家之间的收入分配关系。企业纳税行为属于财务行为,但不是财务行为的全部。企业财务制度维护社会公共利益,企业实行税收筹划,必须以遵守国家税法为前提。企业财务管理是对财务行为前期的决策和过程的规范,而税收管理是对企业财务成果的法定分配,虽通过纳税调整影响企业财务行为的发生,但是不能完全决定财务行为的发生,也不能对财务行为的公正性、必要性进行控制。因此,企业财务制度与国家税收制度是并行的两种制度体系。

(三)与企业国有资产管理制度的不可替代关系。企业国有资产管理制度是针对国有资本的投入、营运、收益分配、考核评价全过程的管理,体现了国家作为国有资产所有者履行企业出资人的职责与权利,管理目的是通过优化配置、授权经营,实现国有资本保值增值。企业财务制度体现的是国家作为社会管理者对企业法人履行社会经济事务管理的职责,管理目的是通过规范企业财务行为、治理经济秩序,实现社会稳定、经济发展。因此,企业财务制度是企业国有资产管理制度应当遵循的准则之一,两种制度具有完全不同的管理职能、管理对象、管理幅度和管理目的,无论从理论上讲,还是从实际需要来看,都是互相不可代替的。

 

                                                              二00五年


 

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